מיסוי מקרקעין לא מילה גסה - חלק א׳ - מס שבח

הקדמה ומושגים כללים

חוק מיסוי מקרקעין ותקנות מס רכישה

חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ"ג – 1963 עוסק במיסוי זכות במקרקעין וזכות באיגוד מקרקעין, בעת מכירתן.

מהו מקרקעין מבחינת החוק?

מקרקעין מוגדרים בחוק כקרקע בישראל לרבות בתים, בניינים ודברים אחרים המחוברים לקרקע חיבור של קבע.

מהי זכות במקרקעין?

זכות במקרקעין מוגדרת בחוק כבעלות, חכירה העולה על 25 שנים. כמו כן, הרשאה להשתמש במקרקעין שניתן לראות בה מבחינת תוכנה בעלות או חכירה לתקופה כאמור (לעניין הרשאה במקרקעי ישראל - אפילו אם ניתנה ההרשאה לתקופה הקצרה מ25- שנים).

מהי מכירה עפ״י החוק?

מכירה לעניין זכות במקרקעין בין בתמורה ובין ללא תמורה מוגדרת בחוק ככל הענקה של זכות במקרקעין, העברתה או ויתור עליה. החוק קבע כי הורשה, העברת זכות במקרקעין אגב גירושין, הקניית זכות במקרקעין לנאמן/ אפוטרופוס/מפרק/כונס נכסים אינן מכירות.

מיקום הזכות במקרקעין שחלה עליה החבות?

החוק חל על רכישה ומכירה של זכות במקרקעין המצויים במדינת ישראל (בכלל זה יהודה ושומרון ולגבי אזרח ישראלי כהגדרתו בסעיף 16א').

המיסים שחלים עפ״י החוק: מס שבח ומס רכישה, להלן הסבר על כל אחד מהם:

מהו מס שבח?

סעיף 6 לחוק קובע כי מס שבח מקרקעין יוטל על השבח במכירת זכות במקרקעין. מס שבח מקרקעין הוא למעשה מס רווח הון, המוטל על מוכר זכות במקרקעין (באיגוד מקרקעין ,זכות באיגוד מקרקעין אשר אינה מהווה בידיו "מלאי עסקי").

המס מוטל במקרה בו למוכר נוצר רווח ממכירת הזכות במקרקעין. לא יוטל מס במקרה של הפסד.

החוק קובע את דרך חישוב השבח, את ההוצאות המותרות בניכוי, את ההוראות לקביעת יום המכירה ושווי המכירה ואת ההוראות לקביעת יום הרכישה ושווי הרכישה. בנוסף, קובע החוק פטורים שונים והקלות ממס.

האם קיים פטור ממס שבח בעסקה ?

בחוק נקבעו מספר פטורים ממס שבח כשהשכיח שבהם הוא הפטור במכירת דירת מגורים מזכה (פרק חמישי 1 לחוק). פטור לדירת מגורים מזכה להלן התנאים המצטברים לזכאות לפטור ממס שבח:

• הדירה עונה להגדרת דירת מגורים: א. בניית הדירה נסתיימה - יודגש כי דירה שבנייתה טרם נסתיימה, גם אם הקבלן התחייב לסיים בנייתה, לא תיחשב כדירת מגורים לצורך קבלת הפטור. ב. הדירה בבעלות או בחכירת יחיד ולא חברה. ג. הדירה אינה מהווה מלאי עסקי אצל המוכר. ד. הדירה משמשת בפועל למגורים, או לחילופין מיועדת לשמש למגורים, קרי עליה לכלול את כל המתקנים הנדרשים למגורים (כמו מטבח, אמבטיה, שירותים וכו').

• דירת המגורים הינה דירת מגורים מזכה: הדירה "שימשה בעיקרה למגורים" באחת משתי החלופות הבאות: א. 80% מהתקופה הנמדדת מתאריך 1.1.98 ועד ליום המכירה. ב. ארבע שנים שקדמו למכירה.

תנאים נוספים: המבקש ליהנות מן הפטור חייב למכור את כל זכויותיו בדירת המגורים, על המוכר לעמוד בהגדרת תושב ישראל כפי שמופיע בפקודת מס הכנסה או שהינו תושב חוץ שיש בידיו אישור מרשויות המס שבמדינת תושבותו לפיו אין בבעלותו דירה באותה מדינה. הפטור יינתן עד לשווי התקרה, השווי שמעל התקרה יחויב במס לפי החלק היחסי שהוא מהווה מכלל שווי המכירה.

פטור לדירה יחידה, בתנאים הבאים:

1. הדירה הנמכרת היא דירתו היחידה של המוכר בישראל ובאזור

2. המוכר הוא בעל הזכות בדירה במשך 18 חודשים לפחות מיום שהייתה לדירת מגורים

3. המוכר לא מכר דירה אחרת בפטור זה ב-18 החודשים הקודמים

4. הנכס הנמכר לא היה דירה בשכירות מוגנת/דירה שחלקו של המוכר בה לא עלה על 1/3 וזאת בעת מכירת דירה אחרת בפטור לפי סעיף 49ב(2).

5. לעניין תנאי מספר 1 הרי שלא יביאו במניין הדירות את הדירות כדלקמן: 1. הדירה הנוספת לדירה הנמכרת היא דירה חליפית שנרכשה ב24- חודשים* שקדמו למכירה נשואת הפטור. 2. הדירה הנוספת מושכרת בשכירות מוגנת לפני .1.1.1997 3. חלקו של המוכר בדירה הנוספת אינו עולה על 1/3 או 1/2 אם הדירה התקבלה בירושה. 4. הדירה הנוספת התקבלה בירושה ובלבד שהתקיימו כל אלה: המוכר הוא בן זוגו של המוריש, או צאצא של המוריש, או בן זוגו של צאצא של המוריש, לפני פטירתו היה המוריש בעלה של דירת מגורים אחת בלבד, אילו היה המוריש עדיין בחיים ומוכר את דירת המגורים, היה פטור ממס בשל המכירה. 5. הדירה הנוספת היא דירה שבבעלות חברה אשר למוכר זכויות בה בחלק שאינו עולה על 1/3 או 1/2 אם הזכויות התקבלו בירושה או שהיא מהווה מלאי עסקי

פטור לדירה שהתקבלה בירושה בתנאים הבאים:

1. המוכר הוא בן זוגו של המוריש, או צאצא של המוריש או בן זוג של צאצא של המוריש.

2. לפני פטירתו היה המוריש בעלה של דירת מגורים אחת בלבד.

3. אילו המוריש היה עדיין בחיים ומוכר את הדירה היה זכאי לפטור.

פטור חד פעמי במכירת שתי דירות - סעיף 49ה - בתנאים הבאים:

1. במועד המכירה של הדירה הראשונה נשואת הפטור, יש בבעלות המוכר דירה אחת נוספת בלבד.

2. המוכר מכר את הדירה הנוספת בפטור תוך שנה ממכירת הדירה הראשונה.

3. סכום שווי שתי הדירות יחד לא עולה על הסכום שנקבע בסעיף (להלן תקרת שווי שתי הדירות).

4. המוכר רכש בשנה שלפני מכירת הדירה הנוספת, או ירכוש בשנה שלאחר מכירתה, דירה אחרת (דירה חלופית) בסכום השווה ל3/4- לפחות משווי שתי הדירות הנמכרות.

5. אם התקיימו הסעיפים הנ"ל למעט סעיף 3 (במקרה ששווי שתי הדירות עולה על הסכום שנקבע בסעיף), וסכום שווי שתי הדירות לא עלה על התקרה של שווי מרבי שנקבע בסעיף, יינתן פטור במכירת הדירה הראשונה בגובה ההפרש שבין תקרת שווי שתי הדירות ושווי הדירה הנוספת. יתרת שווי המכירה שאינה פטורה, תחויב במס לפי חלקה היחסי משווי המכירה כמכירת זכות שאינה דירת מגורים מזכה.

שימו לב ! דגשים לזכאות לפטור!

עקרון התא המשפחתי לצורך מתן הפטור, יראו במוכר ובבני משפחתו, הכוללים את בן/בת הזוג, ידוע/ה בציבור וילדיו שאינם נשואים עד גיל ,18 כמוכר אחד. אם אחד מבני המשפחה הללו מכר דירת מגורים בפטור ממס שבח בעבר, יראו את כל התא המשפחתי כאילו כל אחד מהם מכר דירה פטורה. יחד עם זאת, יש לבחון הלכות בדבר הפרדה רכושית והשפעה על זכאות לפטור.

סייג לדירה שהתקבלה במתנה מוכר דירה שהתקבלה במתנה, חייב לעמוד בתקופת "צינון" לפני שיהיה זכאי לפטור. להלן תקופות הצינון שמתחילות מיום קבלת הדירה:

1. בדירה שלא שימשה דרך קבע למגורי מקבל המתנה: תקופת "צינון" של 4 שנים.

2. בדירה ששימשה דרך קבע למגורי מקבל המתנה: תקופת "צינון" של 3 שנים.

3. אם לפחות מחצית ממחיר הדירה (50%) נתקבל במתנה בתוך שלוש שנים שקדמו לרכישתה, יראו את כל הדירה כאילו התקבלה במתנה ויחולו על מכירתה הוראות אלו.

4. מוכר שקיבל את הדירה לפני שמלאו לו 18 שנים, תחל לגביו תקופת הצינון מיום שמלאו לו 18.

מכירת דירת מגורים מזכה כולל זכויות בנייה -

אם נמכרת דירת מגורים מזכה, שהתמורה ממכירתה הושפעה מזכויות בנייה קיימות או צפויות בלתי מנוצלות, המוכר יהיה זכאי לפטור (אם עמד בתנאי הזכאות כפי שפורטו לעיל) בגובה שווי הדירה, ללא זכויות הבנייה. אם שווי זה נמוך מסכום תקרת הפטור שנקבע בסעיף 49ז(א)(2), המוכר יהיה זכאי לפטור נוסף בשל זכויות הבנייה בסכום של שווי הדירה ללא זכויות הבנייה, או בסכום ההפרש שבין סכום התקרה לשווי הדירה - לפי הסכום הנמוך. יתרת סכום שווי המכירה לאחר הפחתת הסכומים הפטורים תחויב במס שבח בלינאריות רגילה.

פטורים המהווים דחיית מס עד למכירת הזכות ע״י הרוכש

1. מכירה ללא תמורה מיחיד לקרובו בהתאם להוראות סעיף 62 לחוק. בחוק מוגדר מיהו קרוב לאדם פלוני לצורך הפטור: בן-זוג, הורה, הורי הורה, צאצא, צאצאי בן-הזוג ובני-זוגם של כל אחד מאלה, אח או אחות יחשבו לקרוב אם הנכס המועבר התקבל במתנה או בירושה מההורים או הסבים.לעניין בן-זוג ייחשב גם ידועים בציבור.

2. העברת זכות במקרקעין ללא תמורה למדינה, לרשות מקומית, ל"קרן קיימת לישראל" או ל"קרן היסוד" פטורה ממס (סעיף 60).

3. מכירה ללא תמורה למוסד ציבורי (סעיף 61(א)).

4. מכירת זכות במקרקעין ע"י מוסד ציבורי (סעיף 61(ב)).

5. ויתור על זכות ללא תמורה (סעיף 63).

6. פטור בהפקעה שתמורתה התקבלה זכות במקרקעין (סעיף 64) .

7. פטור ממס בגין החלפת מקרקעין בשל צו רשות מוסמכת(סעיף 65).

8. פטור ממס בחלוקת קרקע למתיישבים (סעיף 66).

9. פטור ממס בגין מכירת זכות במקרקעין, שהיא חלוקה או איחוד מקרקעין, בין כל בעליה המשותפים ללא תמורה (סעיף 67).

10. פטור ממס בהחלפת מקרקעין בין חברי אגודה להתיישבות חקלאית (סעיף 68).

11. פטור ממס בגין העברת זכות במקרקעין מנאמן לנהנה (סעיף 69).

12. פטור ממס בגין מכירת זכות במקרקעין לאיגוד, בתמורה להקצאת מניות באותו איגוד (סעיף 70).

13. פטור ממס בגין מכירת זכות במקרקעין, או זכות באיגוד מקרקעין, של איגוד מתפרק לבעלי המניות (סעיף 71).

קיימים פטורים מיוחדים - תמ״א 38, פינוי בינוי, אופציה במקרקעין - ידונו בפוסט נפרד בהמשך :)

לסיכום , תכנון מס בהתאם לפסיקה הוא דבר מותר כפי שנקבע ע״י כבוד השופט שמגר בפרשת חזון [תיק ע”א מס’ 4639/91]:

“עצם העובדה כי הצדדים בחרו במבנה משפטי דל מסים אינה מצביעה על כך שהמבנה “מלאכותי” או “בדוי”. זכותם – ואף חובתם – של מומחים בענייני מסים לתכנן עסקאות משפטיות כך שלא תהיינה עתירות מס. שאלת גבולות תכנון המס היא שאלה קלאסית ונצחית אשר נקבעת בהתאם לנסיבות הספציפיות של כל עניין ועניין... הכלל הגדול הוא, לטעמי, כי פטור או הקלה שבדין אינם מאבדים כוחם ואינם מפסיקים תחולתם לגבי פלוני, אך ורק בשל כך שהנוגע בדבר מבקש לחסות תחת כנפיהם כדי לא לשלם מס. אדם רשאי לנצל לטובתו כל הוראה שבדין הפוטרת ממס או המקלה בו, שהרי לשם כך היא נוצרה; והוא, כמובן, כל עוד אינו מנסה לעוות במעשיו את כוונת המחוקק או לעשות מעשה כלשהו שלא כדין כדי להיכנס לתחומי פטור או הקלה שלא נועדו לו.”

לא מבצעים עסקת מקרקעין בלי מומחים ! לייעוץ וקביעת פגישה דברו איתנו.